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Les pénalités sur marchés ne sont pas des charges de gestion courantes déductibles pour le calcul de la valeur ajoutée retenue pour la CVAE en application des normes comptables résultant du règlement 2014-03 du 5 juin 2014.

Le service des impôts a remis en cause le calcul de la valeur ajoutée servant de base à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) acquittée par une société au titre des exercices clos en 2015 et 2016, au motif que les sommes respectives de 1 652 128 € et de 1 779 574 € correspondant à des pénalités sur marchés et inscrites par la société dans un compte de charges courantes, constituent, au sens et pour l'application de la CVAE (CGI art. 1586 sexies), des charges exceptionnelles qui ne sont pas déductibles de la valeur ajoutée.

En effet, la loi fixe la liste limitative des catégories d'éléments comptables qui doivent être pris en compte dans le calcul de la valeur ajoutée servant de base à la CVAE. Pour déterminer si une charge ou un produit se rattache à l'une de ces catégories, il y a lieu de se reporter, pour les entreprises pour lesquelles son application est obligatoire, aux dispositions du plan comptable général (PCG) dans leur rédaction en vigueur lors de l'année d'imposition concernée, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt.

En l'espèce, ces sommes devaient, selon l'article 932-1 du règlement de l'Autorité des normes comptables 2014-03 du 5 juin 2014 relatif au PCG, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition 2015 et 2016, être inscrites dans le compte de charges exceptionnelles 6711 « Pénalités sur marchés », dès lors que les normes comptables obligatoires applicables ne prévoient, pour ces charges, aucun autre mode de comptabilisation possible.

Ces pénalités ne sont donc pas au nombre des charges susceptibles d'être déduites de la valeur ajoutée imposable à la CVAE. Dans ces conditions, l'administration fiscale était fondée à réintégrer ces pénalités dans le calcul de l'assiette des impositions supplémentaires de CVAE en litige.

La cour administrative d'appel précise que la société ne pouvait pas utilement :

-invoquer la nature ou le contexte de son activité, voire de son modèle économique, pour soutenir que ces pénalités doivent être regardées comme des charges de gestion courante qui seraient, par suite, déductibles de la valeur ajoutée ;

-soutenir que les dispositions du code de commerce (c. com. art. R. 123-192) ne feraient pas obstacle à ce que les pénalités sur marchés puissent être comptablement inscrites comme des charges de gestion courante, dès lors que ces dispositions se bornent à prévoir la structure du compte de résultat et que le PCG applicable aux années d'imposition en litige prévoient, au contraire, l'enregistrement obligatoire des pénalités sur marchés en charges exceptionnelles, en admettant même que le paiement, fût-il fréquent, de pénalités sur marchés puisse être regardé comme faisant partie intégrante du modèle économique de la société.

À NOTER La donne devrait changer avec le règlement ANC 2022-06 homologué le 26 décembre 2023 et applicable obligatoirement aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2025 avec une application anticipée possible à compter du 30 décembre 2023, date de sa publication au Journal officiel. En effet, dans le nouveau PCG, le compte 6581 « Pénalités sur marchés (et dédits payés sur achats et ventes) » appartient à la classe 658 « Autres charges de gestion courante ».

Pour aller plus loin

« CFE/CVAE/Taxes foncières », RF 1137, § 2150

CAA Paris 24 janvier 2024, n° 22PA01413